Амортизација и постојани средства

Лекциите во склопот на оваа тематска единица ќе ве научат:

• Да пресметувате и евидентирате амортизација на материјални постојани средства по праволиниски и функционален метод;

• Да пресметувате и евидентирате амортизација на нематеријални постојани средства;

• Да вршите сметководствена евиденција на отуѓување на постојани средства.

 

Амортизација на постојани материјални средства

Кога зборувавме за основните финансиски извештаи, кажавме дека билансот на успех ја покажува профитабилноста на нашето работење, односно ни покажува колку сме заработиле. А, заработувачката е разлика меѓу приходите и расходите од работењето.

Основните приходи произлегуваат од продажбата на производите и услугите, а во расходи влегуваат сите трошоци поврзани со работењето. Тоа значи дека сите трошоци од нашето работење мора да влезат во билансот на успех.

Кога зборувавме за набавките, кажавме дека одредени набавки се книжат како средства од активата на билансот на состојба, а други директно како трошок, кој се евидентира во билансот на успех.

Средствата ги поделивме на тековни и постојани. Во тековните средства, со рочност пократка од една година, кажавме дека влегуваат материјалите, суровините, производите за продажба и други. Со набавката, овие средства ги евидентираме во билансот на состојба, а нивниот трошок се евидентира со нивното вклучување во производството (суровини и материјали), односно со нивната продажба (готови производи).

Во категоријата на постојани средства, кажавме дека влегуваат земјата, градежните објекти, транспортните средства, машините и други. И овие средства претставуваат трошок за претпријатието и тој трошок треба да биде вклучен во билансот на успех. Со набавката, овие средства ги евидентираме во билансот на состојба, а нивниот трошок се евидентира преку пресметка на амортизација.

Амортизацијата претставува годишен отпис на вредноста на средствата. За едно средство да подложи на амортизација треба да има век на употреба поголем од една година и набавна вредност поголема од денарска противредност на 300 ЕУР. Стапката на годишен отпис, односно амортизационата стапка, зависи од проценетиот век на траење на постојаното средство. Номенклатурата на средствата за амортизација и годишните амортизациони стапки се пропишани од законодавните односно регулаторните власти.

Да го објасниме ова на едноставен пример. Нашиот трговец со моторно масло, за дистрибуција на маслото до купувачите, набави транспортно средство во вредност 600.000 денари и ја евидентираше оваа набавка во Дневникот на следниот начин:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
21.03.2016	1	Транспортно средство	600.000
		Обврски кон добавувачите		600.000

Но, нели оваа набавка претставува трошок на неговото работење, кој треба да се земе во предвид при пресметката на финансискиот резултат. Под претпоставка дека предвидениот век на траење на транспортното средство изнесува 5 години, секоја година трговецот ќе ја намалува вредноста на транспортното средство за 20%, односно секоја година ќе евидентира трошок по основ на набавеното транспортно средство во 20% од неговата набавна вредност. На крајот од петтата година, транспортното средство ќе биде целосно отпишано. Во Дневникот на книжење, амортизацијата на транспортното средство би се евидентирала на следниот начин:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
21.03.2017	1	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на транспортното средство		120.000
21.03.2018	2	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на транспортното средство		120.000
21.03.2019	3	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на транспортното средство		120.000
21.03.2020	4	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на транспортното средство		120.000
21.03.2021	5	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на транспортното средство		120.000

Трошокот за амортизација влегува во билансот на успех и го намалува финансискиот резултат од работењето. Трговецот набавил транспортно средство за 600.000 денари во 2016 година. Трошокот за таа набавка се признава во билансот на успех во подеднакви износи во наредните пет години. Збирните трошоци за амортизација се еднакви на набавната вредност на транспортното средство. Бидејќи станува збор за трошок, нормално е книжењето да се врши на позитивната страна, односно на страната должи.

Називот на контото Исправка на вредноста на транспортното средство во контниот план е акумулирана амортизација, но јас го користам во лекцииве овој назив, бидејќи практично акумулираната амортизација претставува исправка на вредноста на постојаното средство. Всушност со вредноста на ова конто ја корегираме вредноста на постојаното средство во билансот на состојба.

Да го објасниме тоа на нашиот пример.

На 31.12.2016 година, во билансот на состојба на трговецот со моторно масло, транспортното средство има вредност од 600.000 денари. Во текот на 2017 година сме пресметале, од една страна, трошок за амортизација од 120.000 денари а, од друга страна, сме извршиле исправка на вредноста на транспортното средство за 120.000 денари, односно сме ја намалиле вредноста на транспортното средство за 120.000 денари, за на крајот на годината, вредноста на транспортното средство во билансот на состојба на трговецот, да изнесува 480.000 денари. Така секоја година, во наредните четири години, вредноста на транспортното средство ќе се намалува за 120.000 денари, за на крајот на 2021 година, неговата вредност се сведе на нула, односно транспортното средство во билансот на состојба на трговецот во 2021 година нема да постои.

Можеме да заклучиме дека контото Исправка на вредноста (Акумулирана амортизација) е корективно конто со кое се намалува вредноста на постојаните средства по основ на намалување на нивниот преостанат век на траење.

Во горенаведениот пример, годишниот трошок за амортизација го пресметавме едноставно како количник од набавната вредност на транспортното средство и неговиот проценет век на траење. Набавната вредност на средството беше 600.000 денари, проценетиот векот на траење изнесуваше 5 години, па со делење на овие две вредности добивме годишен амортизационен отпис од 120.000 денари. Овој метод на пресметка на амортизацијата, кој е прифатен во сметководствената регулатива на Република Македонија, се нарекува праволиниски метод за пресметка.

Покрај праволинискиот метод, постои и функционален метод на амортизација, каде што постојаното средство не се амортизира со еднакви годишни отписи, туку годишниот трошок за амортизација се пресметува во зависност од степенот на користење на средството.

Разликата меѓу праволинискиот и функционалниот метод на амортизација, ќе ја објасниме на следниот пример.

Да претпоставиме дека сме набавиле машина за производство на амбалажа за пакување во вредност од 150.000 денари. Проценетиот век на траење на машината изнесува 4 години. Машината го реализирала следното производство: 3.000 парчиња во првата година, 9.000 парчиња во втората година, 12.000 парчиња во третата година и 6.000 парчиња во четвртата година. Да го пресметаме годишниот трошок за амортизација по праволинискиот и по функционалниот метод.

Кај праволинискиот метод, набавната вредност од 150.000 денари ќе ја поделиме на 4 години и ќе добиеме годишен трошок на амортизација од 37.500.

По функционалниот метод, пресметката на годишниот трошок за амортизација би изгледала на следниот начин:

Прво, го пресметуваме вкупниот капацитет на машината, кој во случајот изнесува 30.000 парчиња. Овој износ го добивме како збир од поединечните годишни производства (3.000 + 9.000 + 12.000 + 6.000).

Второ, пресметуваме колкав процент од капацитетот е користен во секоја определена година, па добиваме:

• Прва година – 3.000/30.000 = 10%;
• Втора година – 9.000/30.000 = 30%;
• Трета година – 12.000/30.000 = 40%;
• Четврта година – 6.000/30.000 = 20%.

И трето, пресметаниот процент на користење на капацитетот го множиме со набавната вредност на машинита и ги добиваме годишните амортизациони отписи:

• Прва година – 10% x 150.000 = 15.000;
• Втора година – 30% x 150.000 = 45.000;
• Трета година – 40% x 150.000 = 60.000;
• Четврта година – 20% x 150.000 = 30.000.

Откако ќе ги пресметаме годишните амортизациони отписи, може да ги спроведеме книжењата во Дневникот, на следниот начин:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
1 година	1	Трошок за амортизација	15.000
		Исправка на вредноста на машини		15.000
2 година	2	Трошок за амортизација	45.000
		Исправка на вредноста на машини		45.000
3 година	3	Трошок за амортизација	60.000
		Исправка на вредноста на машини		60.000
4 година	4	Трошок за амортизација	30.000
		Исправка на вредноста на машини		30.000

Еден начин на проверка на пресметаните годишни амортизациони отписи е нивниот збир да биде еднаков на набавната вредност на основното средство, или во случајов 150.000 = 15.000 + 45.000 + 60.000 + 30.000.

Важно е да ја споменеме и резидуалната вредност на постојаните средства. Резидуалната вредност е вредноста по која средството може да се продаде по истекот на неговиот век на траење. Во случајот со транспортното средство, по истекот од 5 години, транспортното средство е амортизирано и се брише од книгите на трговецот, но трговецот би можел да го продаде тоа транспортно средство за одредена цена. Таа пазарна цена на амортизираното средство се нарекува резидуална вредност.

Во горенаведените примери, пресметувавме амортизација, под претпоставка дека на крајот на векот на траење, транспортното средство и машината нема да имаат никаква вредност и основица за пресметка на амортизацијата ни беше нивната набавна вредност. Но, доколку можеме да претпоставиме одредена резидуална вредност, односно пазарна цена по која може да се продадат овие средства по нивниот отпис, тогаш како основица за пресметка на амортизацијата ќе ја користиме набавната вредност намалена за резидуалната вредност на средството.

Сега ќе го илустрираме ова на следниот пример.

Ќе претпоставиме дека транспортното средство, кое го набавивме за 600.000 денари и го отпишуваме во рок од пет години, на крајот на петтата година може да го продадеме за цена од 60.000 денари. Во тој случај, основицата за пресметка на годишните амортизациони отписи ќе ја добиеме како разлика меѓу набавната и резидуалната вредност на транспортното средство. Основицата за пресметка на амортизацијата ќе изнесува 540.000, а годишните амортизациони отписи според праволинискиот метод на амортизација ќе изнесуваат 108.000 денари (540.000/5).

Во моментот на продажба на транспортното средство по неговата резидуална вредност, ќе настапи неговиот комплетен отпис и во Дневникот ќе прокнижиме:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
4 година	1	Парични средства	60.000
		Исправка на вредноста на транспортни средства		60.000

Со ова книжење, вредноста на транспортното средство се сведува на нула, односно транспортното средство се брише од билансот на состојба на трговецот.

За проверка на исправноста на сметководствената евиденција, направете т-сметка на контото Исправка на вредноста на транспортни средства. Салдото на ова конто одземете го од набавната вредност на транспортното средство. Доколку го добиете износот нула, евиденцијата ви е исправна.

 

Отуѓување на постојани средства

Претпријатието може да ги продаде постојаните средства пред истекот на нивниот век на траење. Да разгледаме еден таков пример.

Транспортното средство што е набавено во 2016 година за 600.000 денари, по пресметан еден амортизационен отпис од 120.000 денари, било продадено за 500.000 денари. Како ќе се евидентира оваа продажба?

Книговодствената вредност на транспортното средство со пресметаниот амортизационен отпис изнесувала 480.000 денари (600.000-120.000).

Во Дневникот на книжење, под претпоставка дека наплатата е во готово, ќе евидентираме:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
2 година	1	Парични средства	500.000
		Транспортни средства		480.000
		Добивка од продажба на постојано средство		20.000

Од Дневникот на книжење гледаме дека сме добиле 500.000 денари за постојано средство со книговодствена вредност од 480.000 денари. Разликата меѓу овие две вредности претставува приход и го книжиме на контото Добивка од продажба на постојано средство.

Доколку пак го продадовме истото транспортно средство за цена од 460.000 денари, во Дневникот ќе евидентиравме:

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
2 година	1	Парични средства	460.000
		Загуба од продажба на постојано средство	20.000
		Транспортни средства		480.000

Транспортното средство, коешто вредело 480.000 денари, сме го продале за 460.000 денари, па нормално дека ќе евидентираме загуба, односно расход на страната должи.

Потсетување: Расходите, загубите односно трошоците секогаш се книжат на страната должи, а приходите односно добивките секогаш се книжат на страната побарува.

 

Амортизација на нематеријални постојани средства

До сега зборувавме за амортизација на материјални постојани средства. Но, во билансот на состојба, покрај материјалните се евидентираат и нематеријалните постојани средства. Во оваа категорија влегуваат: патенти, лиценци, авторски права, франшизи, софтвер, бренд, гудвил и др. Сите овие средства ја зголемуваат вредноста на претпријатието, а одреден дел од нив се подложни и на амортизација.

На амортизација се подложни нематеријалните средства за чија набавка е направен одреден трошок и кои имаат ограничен век на траење. На пример, од горенаведените нематеријални средства патентите, лиценците, авторските права, франшизите и софтверот се набавуваат за определен паричен износ, а со брендот и гудвилот тоа не е случај. Брендот се однесува на специфични карактеристики на производот, кои го издвојуваат производот на конкретната компанија од останатите производи од тој вид. Кока-кола е безалкохолен пијалок, кој е препознатлив за конзументите и се издвојува од останатите безалкохолни пијалоци. Таа препознатливост на брендот, која гарантира и висока продажба, и да дава дополнителна вредност на компанијата производител. Средствата во билансот на состојба на компанијата Кока-кола може да се зголемат за вредноста на брендот. Кока-кола брендот е создаван повеќе години и трошокот за неговата изградба не може да се квантифицира, ниту пак може да се предвиди неговиот век на траење. Поради тоа брендот, како нематеријално постојано средство, не е подложен на амортизација. Кока-кола брендот е сопственост на компанија од САД, но пијалокот се произведува низ земјите од речиси целиот свет. Во Македонија производството на кока-кола го врши Скопска Пивара, која има случено договор за франшизинг со американската Кока-кола компанија. Тоа значи дека Скопска Пивара плаќа одреден износ за користење на правото и технологијата за производство на кока-кола во Македонија. Набавната вредност на таа франшиза се евидентира во билансот на состојба и се амортизира на годишно ниво, согласно на нејзиниот век на траење.

Да претпоставиме дека Скопска Пивара плаќа 600.000 денари за купување на франшизата за производство на кока-кола во Македонија. Доколку тие 600.000 денари се однесуваат на користење на правото на франшиза за период од 5 години, да ја евидентираме набавката и трошокот за амортизација на франшизата за првата година во Дневникот на книжење.

Датум	Реден бр.	Назив на конто	+	–
	1	Франшизи	600.000
		Парични средства		600.000
1 година	2	Трошок за амортизација	120.000
		Исправка на вредноста на франшизи		120.000

Од Дневникот на книжење гледаме дека евиденцијата на набавката и отписот на нематеријалните постојани средства воопшто не се разликува од материјалните средства. За разлика од материјалните средства, нематеријалните средства се амортизираат само по праволинискиот метод и немаат резидуална вредност.